La costituzione del diritto di superficie su terreno agricolo deve essere assoggettata a tassazione con aliquota del 9% ( articolo 1, primo comma, primo periodo Tariffa, Parte prima, Dpr 131/1986) e non già con l’aliquota del 15% (terzo periodo della medesima disposizione), in quanto il diritto di superficie, nel caso di specie, era stato costituito e non trasferito. È il principio espresso dalla Cgt di Milano n. 3606/01/2023 (presidente e relatore Bolognesi) su un tema che continua a generare contenzioso.
Su un proprio terreno a destinazione agricola una società costituiva un diritto di superficie a favore di altra società, al fine di realizzare e mantenere un impianto per la produzione di biometano tramite digestione anaerobica. Il notaio liquidava l’imposta di registro nella misura del 9%, quale costituzione di diritto reale su bene altrui, mentre l’ufficio accertava la differenza rispetto all’applicazione dell’aliquota del 15%, alla stessa stregua del trasferimento di un terreno in favore di soggetto diverso dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale e assistenziale.
Secondo la tesi espressa più volte dall’Agenzia, nella nozione di trasferimento sarebbe compresa anche quella di “costituzione” dei diritti reali di godimento, di cui il legislatore avrebbe quindi specificato il trattamento, applicabile tanto al diritto di superficie quanto alle servitù ( risoluzione 92/E/2000, circolari 18/E/2013 e 36/E/2013).
Invece, secondo la Cassazione (pronunce 22118/2020, 6672/2020, 22198/2019 e 16495/2003), la costituzione di un diritto reale non comporta alcun “trasferimento” di diritti o facoltà del proprietario, ma soltanto una compressione del diritto di proprietà a favore di terzi. Più chiaramente, l’ordinanza n. 3461/2021 ha affermato che la “costituzione” del diritto di superficie su terreni da parte di cedente-costituente non segue le regole dettate per gli atti aventi per oggetto il trasferimento. Ciò in quanto il diritto di superficie si “costituisce”, e non si “trasferisce” (studio del Notariato n. 35-2011/T).
Con riferimento all’analogo caso delle servitù prediali, la risoluzione 4/E/2021 “ha issato bandiera bianca”, riconoscendo «alla luce dell’indirizzo assunto dai giudici di legittimità» il superamento delle proprie pregresse posizioni volte a sostenere, in sede di controllo degli atti, l’applicabilità dell’aliquota del 15 per cento. Sorprendentemente, stante l’assimilazione con la fattispecie della costituzione del diritto di superficie fatta propria anche dalla Cassazione, le Entrate in quest’ultimo caso hanno continuato a difendere la propria tesi ( risposta a interpello n. 365/2023), reiterando un contenzioso che rischia di continuare a lungo, in particolare laddove i giudici tributari, come nel caso di specie, decidano di compensare le spese di lite.
Fonte: Il Sole 24ORE
