In sintesi
Con la legge di Bilancio 2023 si èriaperta la possibilità dell’assegnazione agevolata dei beni ai soci. Si tratta di una disposizione ricorrente anche se ad intervalli molto ampi, tanto che l’ultima tornata risale a sette anni fa.
Il fatto che siamo difronte ad una riproposizione consente anche di fare riferimento ai chiarimenti forniti in occasione delle precedenti edizioni, in particolare con circolari 112/E/1999, 26/E/2016, 37/E/2016 e con Studi del Consiglio del Notariato 20-2016/T e n. 73-2017/T.
Sussistono, poi, continue richieste di chiarimento: da ultimo con la risposta all’interpello 5-01057 del 5 luglio è stato affrontato il tema dell’applicazione dell’Iva, per cui la norma non contiene alcuna agevolazione.
2. Le caratteristiche
L’assegnazione agevolata non è altro che un’operazione di distribuzione di riserve in natura ai soci e quindi va effettuata a fronte dell’annullamento di riserve di capitale e/o di utili oppure di utili riportati a nuovo.
La scelta dell’una o dell’altra tipologia di riserva ha, in caso di società di capitali, conseguenze diverse in termini di tassazione in capo al socio, in quanto l’assegnazione di riserve di capitale non genera reddito per i soci, salvo l’ipotesi del c.d. sottozero: cioè il caso in cui il costo del bene (diminuito dell’importo tassato in capo all’assegnante) è maggiore del costo della partecipazione.
È interessante sottolineare che è possibile utilizzare anche riserve in sospensione d’imposta a fronte di una specifica imposta sostitutiva pari al 13% (comma 101).
Si segnala che è prevista l’inapplicabilità della presunzione di prioritaria distribuzione di riserve di utili, indipendentemente dalla delibera assembleare: quindi ai fini dell’assegnazione, la società potrà scegliere liberamente quali riserve distribuire, senza perciò attribuire in via primaria le riserve di utili.
3. Le condizioni
Al fine poi di assicurarsi che l’istituto venga utilizzato con la corretta finalità, l’assegnazione è consentita, solo a condizione che tutti i soci siano tali al 30 settembre 2022 o che siano iscritti entro il 31 gennaio 2023 ma in base ad un titolo di trasferimento avente data certa ante 1 ottobre 2022: in pratica è inibita l’assegnazione in caso di cambi in corsa delle compagini sociali.
4. Gli immobili assegnabili
Anche in riferimento agli immobili assegnabili sono previste determinate caratteristiche avendo riguardo al concetto di immobili non strumentali.
Infatti sono esclusi dall’agevolazione (comma 100) i beni immobili strumentali per destinazione (articolo 43, comma 2, primo periodo, del Tuir), cioè quegli immobili che hanno come unico impiego quello di essere “direttamente utilizzati” nell’espletamento di attività tipicamente imprenditoriali, senza risultare idonei a produrre un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale nel quale sono inseriti.
Di conseguenza, le società potranno assegnare:
• gli immobili-merce: rientrano in questa categoria quegli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa;
• gli immobili strumentali per natura (categorie B, C, D, E e A/10): purché non utilizzati esclusivamente per l’esercizio di impresa;
• gli immobili patrimoniali (articolo 90 del Tuir): categoria residuale, nella quale solitamente rientrano immobili ad uso abitativo, purché l’impresa non ne faccia uso diretto nella sua attività; si fa riferimento, in sostanza, a quegli immobili detenuti dall’impresa a titolo di investimento.
In pratica quindi l’assegnazione agevolata non può riguardare gli immobili diversi dagli abitativi utilizzati come strumentali per l’attività: quindi ad esempio un ufficio locato a terzi è assegnabile in via agevolata mentre un ufficio utilizzato direttamente non può fruire di tale percorso.
Si precisa che in caso di società immobiliari di gestione gli immobili locati sono considerati non strumentali in quanto ritenuti oggetto e non strumento dell’attività.
Sono inoltre assegnabili i terreni agricoli concessi in affitto a terzi da società agricole.
Infine va detto che l’operazione può riguardare anche immobili di società in liquidazione purché non utilizzati come strumentali, ricordando che la destinazione dell’immobile si verifica al momento dell’assegnazione.
5.L’imposizione dell’operazione
L’assegnazione come consentita dalla legge di Bilancio 2023 è un’operazione agevolata in quanto implica risparmi fiscali in materia di Ires o Irpef; Irap; imposta di registro, qualora prevista in misura proporzionale; imposte ipotecarie catastali.
Viene infatti istituita un’imposta sostitutiva dell’Irpef/Ires e dell’Irap dell’8% (o del 10,5% per le società non operative in almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al momento dell’operazione) da applicare sulla differenza tra il valore normale dei beni e il loro costo fiscalmente riconosciuto.
Un’ulteriore imposta sostitutiva del 13% è prevista per la tassazione delle riserve in sospensione d’imposta che si annullano per effetto dell’assegnazione.
Possono applicare l’aliquota dell’8% anche quelle società che, pur non avendo superato il test di operatività, hanno usufruito di una causa di esclusione o di disapplicazione della disciplina delle società di comodo o abbiano presentato un interpello disapplicativo all’agenzia delle Entrate ottenendo un esito positivo.
Se invece di generarsi una plusvalenza, si genera una minusvalenza, è comunque possibile fruire dell’agevolazione.
6. La determinazione del valore degli immobili
Relativamente alla determinazione del valore dei beni agevolati, ai fini delle imposte dirette, la norma dispone che l’imposta sostitutiva sia applicata sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati e il loro costo fiscalmente riconosciuto; oppure è possibile utilizzare il valore risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo del comma 4 dell’articolo 52 del Testo unico dell’imposta di registro, qualora la società ne faccia espressa richiesta nell’atto di assegnazione.
Quindi in luogo del valore normale, la società può utilizzare il valore catastale (c.d. prezzo valore ex Dpr 131/1986), che nella maggioranza dei casi è inferiore.
Nel caso di terreni edificabili, non si potrà optare per il valore catastale in quanto a questi immobili non è attribuita alcuna rendita catastale e si dovrà necessariamente procedere all’assegnazione in base al valore normale del bene, determinato ai sensi dell’articolo 9 del Tuir. Stessa situazione per gli immobili accatastati nella categoria catastale F, per i quali non è previsto alcun valore catastale.
Qui di seguito si riassumono i coefficienti da applicare alla rendita catastale al fine di cui sopra.
Categoria catastale > Valore catastale
Terreni agricoli > Reddito dominicale * 112,5
A (escluso A/10) e C (escluso C/1)RC * 126 (ridotto a 115,5 per I casa)
A/10 e DRC * 63
C/1 e ERC * 42,84
BRC * 176,40
7. Le imposte indirette
Le agevolazioni per le imposte indirette riguardano:
• l’Iimposta di registro, con la riduzione a metà delle aliquote, qualora fosse prevista in misura proporzionale;
• le imposte ipotecarie catastali, con l’Iapplicazione in misura fissa.
Invece, l’Iva si applica nei modi ordinari.
Nella circolare 26/E/2016, l’Agenzia specifica che sono applicabili anche ai casi di assegnazione di beni ai soci le disposizioni sull’autoconsumo ex articolo 2 del Dpr 633/1972. Di conseguenza, non si applica l’Iva per «quei beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta di cui all’articolo 19».
8. I termini e gli adempimenti
Gli atti di assegnazione devono essere stipulati entro il 30 settembre 2023.
Inoltre, con specifico riferimento all’ipotesi di assegnazione che avviene con la distribuzione di riserve, è necessaria una delibera assembleare.
I versamenti dell’imposta sostitutiva vanno effettuati tramite il modello F24, in due tranche:
• entro il 30 settembre 2023 dovranno versare il 60%;
• entro il 30 novembre 2023 dovranno versare il restante 40%.
È fatta salva la facoltà di compensare l’imposta dovuta con i crediti tributari e contributivi disponibili.
L’agenzia delle Entrate (circolare 26/E/2016) ha chiarito che l’assegnazione è perfezionata con l’indicazione in dichiarazione dei redditi dei valori dei beni assegnati e della relativa imposta sostitutiva.
Il mancato pagamento, infatti, non inficia l’esito dell’operazione; le somme omesse verranno iscritte a ruolo e, per il contribuente, sarà possibile avvalersi del ravvedimento operoso.
