Con la sentenza 219/2/2023 la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte ha confermato la decisione della Commissione tributaria provinciale di Torino, la quale aveva negato il rimborso delle imposte versate da Cristiano Ronaldo in relazione ai redditi conseguiti nel 2019 dallo sfruttamento del proprio diritto di immagine.
Ronaldo, allora fiscalmente residente in Italia, aveva esercitato l’opzione per il regime di imposizione sostitutiva dei redditi prodotti all’estero (articolo 24-bis del Tuir); e con varie istanze di interpello aveva chiesto all’agenzia delle Entrate conferma dell’applicabilità ai redditi derivanti dalla concessione del diritto di sfruttamento della propria immagine per scopi commerciali. Nelle more delle risposte dell’Agenzia, Ronaldo aveva versato le imposte e presentato la dichiarazione nel prudenziale assunto che il regime non si applicasse a tali redditi, per poi chiedere il rimborso del tributo.
La Cgt del Piemonte ha quindi confermato il diniego al rimborso, qualificando le somme come redditi di lavoro autonomo prodotti in Italia, ove l’esercizio abituale e professionale della gestione dell’immagine doveva ritenersi presuntivamente condotto in ragione della localizzazione della residenza e del luogo di esercizio dell’attività di lavoro dipendente di Cristiano Ronaldo.
Tra promozione e redditi
Al di là della vicenda in sé, interessante per la notorietà del contribuente, la sentenza è degna di nota perché fissa in modo convincente alcuni punti con i quali la giurisprudenza successiva – e in particolare la Cassazione – dovrà misurarsi.
Anzitutto, i giudici hanno rilevato un elemento fattuale generale che – pur da declinare in ogni fattispecie concreta – pare cogliere l’essenza dei nuovi fenomeni di sfruttamento mediatico dell’immagine di personaggi pubblici (in particolare degli “influencer”): la notorietà di tali soggetti, «ancorché originata da una qualche specifica attività artistica o professionale, dipende ormai, in misura assai maggiore, dalla capacità del soggetto interessato di promuovere il proprio personaggio, in modo professionale, sui mezzi di comunicazione di massa».
Tale attività di promozione – strettamente connessa al (se non inscindibile dal) conseguimento dei redditi derivanti dallo sfruttamento di immagine – costituisce sotto il profilo tributario un’attività di lavoro autonomo, non essendo qualificabile come attività di impresa a motivo della prevalenza dell’intuitu personae e dell’ordinaria assenza di una significativa organizzazione di mezzi e capitale. Seppure ciò non emerga dalla sentenza, si ritiene che tale attività possa in concreto presentare gradi di intensità, complessità e continuità differenziati; con la conseguenza di poter essere sussunta tra le attività produttive di redditi di lavoro autonomo (ove esercitata conformemente al canone della abitualità) oppure tra quelle produttive di redditi diversi ex articolo 67, comma 1, lettera l) del Tuir (ove priva del requisito della abitualità).
In entrambi i casi, la qualificazione ha effetto anche sull’individuazione della territorialità del reddito, fissandone il criterio di determinazione nel luogo di esercizio dell’attività, conformemente all’articolo 23, comma 1, lettere d) e f). In tale prospettiva, la Cgt ha ritenuto che l’attività di gestione dell’immagine sia strettamente correlata alla persona fisica a cui l’immagine inerisce e, dunque, che debba essere considerata in via presuntiva – e salva ogni prova contraria – come esercita nel luogo in cui la persona abitualmente risiede, in quanto non dissociabile da quest’ultima.
In terzo luogo, la sentenza ha condivisibilmente rigettato la tesi della sussumibilità dei redditi de quibus nell’alveo dell’articolo 53, comma 2, lettera b) del Tuir, concernente i redditi derivanti dallo sfruttamento da parte dell’autore o dell’inventore di diritti di proprietà intellettuale. Da un lato, infatti, la fattispecie in oggetto non è menzionata da tale disposizione, che richiama esclusivamente i redditi derivanti dall’utilizzo economico di opere intellettuali. Dall’altro, non pare ragionevole procedere a un’estensione analogica della fattispecie, stante la difficoltà di individuare nell’immagine un’opera dell’ingegno autonoma rispetto al titolare del diritto, al quale pare indissolubilmente legata.
I nodi irrisolti
Territorialità estera Sullo sfondo resta la questione se e come sia possibile stabilire la territorialità estera di parte dei redditi derivanti da sfruttamento del diritto di immagine, originati da obblighi di iniziative all’estero (come shooting e video). Non è ragionevole escludere a priori la scindibilità delle prestazioni (e dei redditi) se le attività sono significative, disciplinate in via contrattuale e remunerate separatamente.
Altro tema: se, e in quale misura, i redditi conseguiti subito dopo il trasferimento in Italia del contribuente possano essere considerati prodotti all’estero, quando derivano da attività di creazione e sfruttamento dell’immagine intervenute prima dell’acquisizione della residenza italiana. Anche questa eventualità non può essere esclusa ex ante.
Fonte: Il Sole 24Ore
