Con l’approssimarsi della scadenza per l’invio dei modelli dichiarativi per le società con esercizio coincidente con l’anno solare, fissata al 30 novembre, è utile ricordare le ultime risposte rese dall’agenzia delle Entrate per i gruppi di società che redigono il consolidato fiscale e presentano il modello Cnm.
Con riferimento al consolidato fiscale, gli articoli 117 e seguenti del Tuir consentono di determinare in capo alla società o ente controllante un’unica base imponibile costituita dalla somma algebrica degli imponibili di ciascuna società partecipante.
In particolare, l’articolo 121 del Tuir prevede che ciascuna società partecipante al consolidato debba redigere e presentare, secondo le modalità e i termini previsti dal Dpr 322/1998, la propria dichiarazione dei redditi senza liquidare la relativa imposta, comunicando alla società o ente controllante il proprio reddito complessivo, le ritenute subite, le detrazioni e i crediti d’imposta spettanti, compresi quelli compensabili ai sensi dell’articolo 17 Dlgs 241/1997 e gli acconti autonomamente versati (prima dell’accesso al consolidato); il successivo articolo 122 dispone che, «la società o ente controllante presenti la dichiarazione dei redditi del consolidato, calcolando il reddito complessivo globale risultante dalla somma algebrica dei redditi complessivi netti dichiarati da ciascuna delle società partecipanti al regime del consolidato e procedendo alla liquidazione dell’imposta di gruppo (…)».
Le società partecipanti al consolidato possono trasferire alla consolidante anche i crediti d’imposta per un ammontare non superiore all’Ires risultante, a titolo di saldo e di acconto, dalla dichiarazione dei redditi del consolidato, e comunque in misura tale da non eccedere il limite di compensabilità pari, dal 1° gennaio 2022, a 2 milioni di euro. Tali crediti possono essere utilizzati dalla controllante esclusivamente per il pagamento dell’Ires consolidata (a titolo di saldo e acconto), con l’effetto che non potranno residuare in capo alla consolidante eventuali eccedenze a credito (si veda quanto previsto dall’articolo 7, comma 1, lettera b, del Dm 1° marzo 2018).
Limiti di utilizzo del credito Iva trasferito al consolidato
Con la risposta a interpello n. 220 del 22 febbraio 2023 l’agenzia delle Entrate non ha condiviso la soluzione prospettata dalla società istante che invocava la possibilità di riportare un credito Iva del 2020 al successivo esercizio 2021 in quanto non utilizzato a scomputo dell’Ires dovuta a titolo di saldo e di acconto.
L’Agenzia evidenzia che la consolidante doveva procedere all’utilizzo in compensazione del credito Iva, trasferito dalla consolidata, per il pagamento del saldo Ires relativo al periodo d’imposta 2020 e per il pagamento del primo e/o secondo acconto Ires relativo al periodo d’imposta 2021, senza che residuasse alcunché. Anche perché, all’atto del trasferimento del credito Iva da parte della consolidata, l’importo dovuto dal consolidato a titolo di saldo 2020 e acconto 2021 era già noto e, conseguentemente, non è plausibile che residui alcun credito da utilizzare nei successivi periodi d’imposta.
Conclude laconicamente l’Agenzia evidenziando che resta salva, comunque, la possibilità di correggere gli effetti del mancato utilizzo in compensazione del credito Iva trasferito mediante il ricorso alla dichiarazione integrativa al fine di ripristinare il suddetto credito non utilizzato in capo alla consolidata.
Trasferimento al consolidato fiscale delle eccedenze di interessi passivi non dedotti
Particolare ma utile a ripercorrere l’orientamento dell’Agenzia delle entrate in merito al trasferimento al consolidato fiscale delle eccedenze di interessi passivi non dedotti è la risposta interpello n. 291 del 11 aprile 2023.
L’articolo 96, comma 14 del Tuir stabilisce che l’eventuale eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto, esclusa quella dei periodi d’imposta anteriori all’ingresso nel consolidato nazionale, può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo d’imposta:
a) una quota eccedente di ROL, anche riportata da periodi d’imposta precedenti, purché non anteriori all’ingresso nel consolidato nazionale;
b) una eccedenza di interessi attivi e proventi finanziari assimilati purché si tratti di eccedenza di interessi attivi e proventi finanziari assimilati riportata da periodi d’imposta non anteriori all’ingresso nel consolidato nazionale.
La circolare 19/E/2009 aveva chiarito che «l’eccedenza di interessi passivi netti registrati da detta società (indeducibile su base individuale), che in altri casi potrebbe essere “liberata” a livello di fiscal unit utilizzando il Rol “capiente” di un altro (o di altri) soggetto(i) partecipante(i) al medesimo regime, può essere portata in abbattimento del reddito complessivo del consolidato soltanto se e nella misura in cui la medesima società abbia evidenziato (rectius trasmesso al consolidato) un risultato imponibile almeno pari alla predetta eccedenza di interessi passivi netti indeducibili. In caso contrario, infatti, verrebbe ad essere aggirato il divieto di trasferimento al consolidato delle perdite fiscali pregresse di cui all’articolo 118, comma 2, del Tuir».
L’aggiramento posto a giustificazione dalla circolare 19/E/2009 non può avvenire però per quelle società consolidate che, pur in presenza di perdite fiscali pregresse, conseguano una perdita fiscale di periodo o chiudano l’esercizio sociale a zero, non sussistendo possibilità di utilizzazione delle perdite pregresse a scomputo del reddito di periodo. Con successiva risoluzione 67/E/2019 l’Agenzia ha rettificato il suo orientamento chiarendo che la società consolidata, può ’’trasferire al consolidato tanto l’eventuale perdita fiscale di periodo quanto la quota di interessi passivi indeducibili (ovviamente con riferimento a quest’ultima, previa effettuazione di una variazione in aumento al risultato d’esercizio) che trova capienza nelle eccedenze di ROL conferite dalle altre società partecipanti al regime della tassazione di gruppo.’’
Nella risposta ad interpello n. 291/2023 l’Agenzia, partendo dal presupposto che il trasferimento degli interessi passivi è una facoltà del contribuente, giunge alla conclusione che nel caso oggetto di istanza per le annualità antecedenti alla risoluzione 67/2019 non ancora prescritte (periodi d’imposta 2017 e 2018) può essere presentata apposita dichiarazione integrativa in quanto il trasferimento degli interessi era inibito dalla presa di posizione della circolare 19/2009.
Dal 2019 (anno di pubblicazione della risoluzione 67/E) trattandosi, come sopra evidenziato, dell’esercizio di una scelta, l’Agenzia ritiene non più ammissibile l’integrazione delle dichiarazioni annuali.
Credito da distribuzione di riserve in sospensione d’imposta
Ipotesi frequente potrebbe essere quella rappresentata dalla distribuzione di riserve in sospensione d’imposta a seguito della rivalutazione dei beni d’impresa oggetto della risposta ad interpello n. 436 del 26 settembre 2023.
Già con la risposta a interpello n. 492 del 5 ottobre 2022 l’Agenzia aveva chiarito che «per quanto riguarda gli aspetti fiscali della distribuzione di riserve in sospensione d’imposta… se il saldo attivo viene attribuito ai soci o ai partecipanti mediante riduzione della riserva prevista ovvero mediante riduzione del capitale sociale o del fondo di dotazione o del fondo patrimoniale, le somme attribuite ai soci o ai partecipanti, aumentate dell’imposta sostitutiva corrispondente all’ammontare distribuito, concorrono a formare il reddito imponibile della società o dell’ente e il reddito imponibile dei soci o dei partecipanti».
Il soggetto che distribuisce detta riserva in sospensione d’imposta assoggetta a tassazione l’importo della stessa aumentata della relativa imposta sostitutiva ottenendo un credito d’imposta ai fini Ires pari all’ammontare dell’imposta sostitutiva.
Tale credito d’imposta può essere utilizzato in compensazione direttamente ovvero trasferito alla consolidante, per un ammontare non superiore all’Ires risultante, a titolo di saldo e di acconto, dalla dichiarazione dei redditi del consolidato, e comunque, ai fini dell’utilizzo in compensazione «orizzontale», in misura tale da non eccedere il limite di 2 milioni di euro.
Limite di 2 milioni di euro valido per tutti i crediti d’imposta salvo espressa eccezione prevista dalla norma non rinvenibile nel caso oggetto dell’istanza.
Fonte: Il Sole 24ORE
