Il principio della prevalenza delle norme convenzionali su quelle interne non è limitato alla sola Ires, ma si estende anche all’Irap (ove contemplata dal trattato), contro cui l’imposta estera è quindi accreditabile. È quanto emerge dalla sentenza 21047/2023 della Cassazione.
La norma interna
La territorialità dell’Irap si sostanzia nell’esenzione del valore della produzione netta realizzata fuori dal territorio dello Stato (articolo 12, comma 1, Dlgs 446/1997).L’importo esente non è però calcolato puntualmente, ma allocato forfettariamente con i criteri previsti dall’articolo 4, comma 2: in base alle retribuzioni per la generalità dei soggetti, ai depositi e agli impieghi per le banche ed enti finanziari, ai premi per le assicurazioni.
Conseguenza è che non spetta alcuna esenzione, qualora la base imponibile estera venga conseguita senza impiego del parametro rilevante (ad esempio, in assenza di personale impiegato all’estero).
La norma convenzionale
Dalla sua istituzione nel 1997, l’Irap è menzionata esplicitamente fra le «Imposte considerate» dall’articolo 2 dei trattati. Molti di questi, tuttavia, sono anteriori e non è quindi raro trovarvi l’ormai soppressa Ilor, quando non addirittura le vecchie imposte abolite con la riforma degli anni 1970.
Le Convenzioni italiane seguono il modello Ocse nel prevedere l’applicazione anche alle imposte future di natura identica o sostanzialmente analoga che saranno istituite in aggiunta, o in sostituzione, delle imposte attuali. L’articolo 44 Dlgs 446/1997 prevede che, ai fini dell’applicazione dei trattati internazionali in materia tributaria, l’Irap è equiparata ai tributi erariali aboliti con la sua istituzione. La circolare 33/E/2002 aveva rilevato come già all’epoca alcuni Paesi avessero riconosciuto l’Irap quale imposta cui applicare le vigenti Convenzioni.
La pronuncia della Cassazione
Una società italiana cedeva un immobile in Francia e vi pagava imposte sulla plusvalenza; queste trovavano capienza solo parziale nell’Ires dovuta dalla società, che presentava istanza di rimborso Irap per l’eccedenza dell’imposta francese, reclamandone l’accreditabilità su base convenzionale.
La sentenza 21047/2023 della Suprema Corte ha riconosciuto che la rilevanza dell’Irap va valutata in base a quanto previsto nelle singole Convenzioni. La Convenzione Italia-Francia (già applicabile all’Ilor), si applica anche all’Irap, in virtù dell’espressa previsione di cui all’articolo 44 Dlgs 446/97 e della successiva comunicazione all’Amministrazione fiscale della Francia, del successivo riconoscimento da parte di quest’ultima e della sostanziale assimilazione delle due imposte.
La Cassazione ha quindi deciso per l’accreditabilità dell’imposta francese contro l’Irap, sulla base dell’articolo 24 del trattato, il quale prevede che, ove l’elemento di reddito venga incluso nella base imponibile, l’Italia debba consentire la detrazione dell’imposta scontata all’estero.
Gli effetti
Si tratta di una pronuncia con implicazioni pratiche molto interessanti, ma da valutare caso per caso. In quest’ottica, due sembrano essere gli elementi cui prestare maggiore attenzione:
• la capienza dell’Ires con riferimento all’imposta estera accreditabile, anche tenuto conto del meccanismo di riporto e del prevedibile carattere strutturale dell’eccedenza d’imposta estera;
• l’eventuale esenzione di parte della base imponibile Irap, in quanto considerata prodotta all’estero.
Fonte: Il Sole 24Ore
