La costituzione del diritto di superficie su un terreno agricolo è soggetta a imposta di registro con l’aliquota del 15 e non del 9 per cento: così conclude, “ribellandosi” al contrario avviso espresso dalla Cassazione nell’ordinanza 3461/2021 (si veda l’articolo «Impianti fotovoltaici, diritto di superficie al 9%»), l’agenzia delle Entrate nella risposta 365 del 3 luglio 2023 a un interpello presentato in vista della costruzione di un impianto fotovoltaico in regime di proprietà superficiaria.
La tesi delle Entrate comporta l’applicazione dell’aliquota del 15 per cento (sul valore del diritto concesso), dall’orientamento fatto proprio dalla Cassazione consegue l’applicazione, su tale valore, dell’aliquota del 9 per cento.
Secondo il ragionamento dell’Agenzia, il caso della costituzione del diritto di superficie su area agricola andrebbe inquadrato nel terzo periodo dell’articolo 1 della Tariffa Parte Prima allegata al Dpr 131/1986 (il testo unico dell’imposta di registro), ove è contemplato «il trasferimento» che «ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale»: sarebbe «evidente» che nell’espressione “trasferimento” dovrebbero «intendersi ricompresi … anche gli atti costitutivi di diritti reali di godimento».
Ad avviso della Cassazione, invece, la costituzione del diritto di superficie sarebbe da catalogare nel primo periodo dell’articolo 1 della Tariffa predetta Tariffa Parte Prima, il quale contempla, tra l’altro, gli «atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento». Il ragionamento della Cassazione è che il diritto di superficie (vale a dire il diritto di fare e mantenere una costruzione sul fondo altrui) è un diritto reale che, quando si origina – così come accade nel caso in cui sia il proprietario del fondo a concederlo – si “costituisce” e non si “trasferisce”. Viceversa, un “trasferimento” si ha quando sia eretto un manufatto nell’esercizio del diritto di superficie e il titolare del diritto di proprietà superficiaria lo sottoponga poi a un’alienazione.
Pertanto, dato che il terzo periodo dell’articolo 1 della Tariffa concerne solo “il trasferimento” di terreni agricoli, mentre il primo periodo concerne ogni “atto costitutivo” di diritti reali immobiliari, alla costituzione del diritto di superficie (a prescindere dalla natura agricola o edificabile dell’area su cui è impresso) si applica l’imposta di registro con l’aliquota dell’8 per cento.
Così ragionando, la Cassazione, in sostanza aveva riproposto, con riguardo al diritto di superficie, lo stesso ragionamento che la giurisprudenza di vertice aveva svolto (Cassazione 16495/2003) con riguardo alla costituzione del diritto di servitù: anche in questo caso, infatti, trattandosi della “costituzione” di un diritto reale (e non di un “trasferimento”) si sarebbe al di fuori dell’applicazione del terzo periodo dell’articolo 1 della Tariffa Parte prima e quindi non rileverebbe la natura (agricola o edificabile) del fondo sul quale la servitù è impressa, in quanto l’aliquota del registro è in ogni caso quella del 9 per cento.
Fonte: Il Sole 24 ORE
